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【コラム】ストックプランの確定申告教えます

株式会社の経営者や従業員が自社株を一定の行使価格で購入できる権利であるストックオプションは、急成長を目指すベンチャー企業などで優秀な社員を採用するために活用されたり、役員や従業員のモチベーションを上げたりするために活用されています。今回はこのストックオプションを含むストックプランに関する確定申告について解説したいと思います。

ストックオプションは税制適格?税制非的確?

今回はストック・オプション等ストック・プランの確定申告について取り上げます。まず始めに、ストック・オプションにおける税制適格と税制非適格について解説していきます。

税制適格と税制非適格については、税制非適格が原則的な取扱いですが、税制適格以外が税制非適格という位置づけであるため、理解を容易にするために始めに税制適格の要件についてみていきます。

税制適格の要件は?

税制適格の要件について詳述すると長くなってしまいますので概要をご説明しますと、金銭の払い込みをさせないで発行されたものであること、権利行使時期、権利行使価額が付与契約締結時の株式時価以上であること、ストック・オプション自体の譲渡をしてはならないこと、会社法における手続きを経ていること、証券会社等との間で振替口座簿への記載・保管等の契約が締結されていること、付与対象者が限られていること、年間の権利行使価額に制限が設けられていることなどです。

これらの要件を満たして始めて、税制適格要件をクリアしたこととなり、権利取得時及び権利行使時には課税されず、株式譲渡時に譲渡所得課税されるといった扱いになります。

要件を満たさないで税制非的確になるとどうなる?

ではこれらの要件を満たさない税制非適格はというと、権利取得時には課税されませんが、権利行使時には原則として給与所得課税され、権利譲渡時には譲渡所得課税がなされます。

ここで権利取得時には原則として給与課税と記載したのは、付与対象者によっては事業所得や雑所得、退職を基因として一時に支払われることとなった給与については退職所得となる場合もあるからです。

こうしてみてみると税制適格ストック・オプションのハードルが高いことがお判りいただけたものと思います。

その解決策の一つとしてあるのが有償ストック・オプションです。

有償ストックオプションの場合は?

有償ストック・オプションは、新株予約権を時価で取得しますので、なんら経済的利益を得ていないので新株予約権の取得時及び権利を行使して株式に替えたとき何れも課税されず、取得した株式を売却した時に始めて譲渡所得税が課税されることとなります。

ESPP(従業員株式購入プラン)の場合は?

次にアメリカ企業において一般的なESPPについてみていきましょう。アメリカの本社が日本法人の役員、社員等に対するインセンティブとして用いられるストック・プランです。

ESPPは、EmployeeStockPurchasePlanの略称で従業員株式購入プランなどと邦訳されます。

税制適格要件についてみていただくとお判りいただける通り、米国本社のストック・プランは米国において適格(Qualified)であったとしても、日本においては、税制非適格ということになります。

ESPPは、役員・従業員等が自社株を購入できるようにする制度です。

例えば、ある一定の時期に一定の割引率で購入できる権利を割り当て(Grant)されます。そののち購入するわけですが、購入価格は、割当日時価(GrantDateFairMarketValue)と購入日時価(Purchase DateFMV)のいずれか低い金額に割引率(DiscountPercent)を用いた金額とする場合などがあります。

この場合、購入日に権利が確定しますので、購入日時価と購入価額(PurchasePrice)の差額が給与課税されます。

RSU(譲渡制限付自社株取得権)の場合は?

では、次にRSUについてみていきます。RSUは、RestrictedStockUnitの略語で日本語では譲渡制限付自社株取得権と訳されています。

入社してある時期に一定期間の譲渡制限が付された一定数の株式が割当(Grant)られます。例えばこれから数年にわたり、決まった時期に決まった株数が割当られます。これら割り当てられた株式は、通常、その期間在籍しているかあるいは業績達成度などの要件を満たした場合、その事前に決められた時期がきたら権利確定(Vest)となります。もし期限前に会社を辞めてしまったら、キャンセル(Cancell)となり、権利はなくなります。

権利が確定した株式は譲渡(sell)が可能となります。

税務上は、権利が確定された時点で給与所得として課税されます。

課税される金額は、無償で提供されるわけですから権利確定時の時価(Vest Date FMV)×株数(Quantity)となります。

ESPPやRSUを譲渡した場合は?

ESPPもRSUもその取得した株が譲渡されれば譲渡所得として課税されます。この際の譲渡原価は、ESPPは、購入日時価、RSUは、権利確定日時価となります。

またこの場合における譲渡所得の金額の計算においては、同一銘柄の株式を2回以上にわたって購入し、その株式の一部を譲渡した場合に該当することが多く、取得費は総平均法に準ずる方法により計算します。

最後に

また、最後に、税制適格要件には、発行会社が「新株予約権(ストック・オプション)の付与に関する法定調書」を、振込口座簿への記載・記録、保管の委託または管理等信託を引き受けている金融商品取引業者等は、「取得株式等の受入れ又は交付その他の異動状況に関する法定調書」を、外国親会社等についてストック・プランを実施している企業は、「外国親会社等が国内の役員等に供与等をした経済的利益に関する調書」を税務署長に提出する制度があり、税務署はそういった資料をベースとして申告書に漏れや間違えがないかチェックしていることも申し添えておきます。

土地と建物及び建物付属設備の購入代金の按分

では、まずは、土地と建物及び建物附属設備の購入代金の按分についてご説明します。

不動産の売買契約書に土地と建物の代金が別に明記されていれば何の問題もないのですが、総額で記入されている場合には、総額を土地と建物に区分する必要が生じます。

例えば、土地建物が総額で表示されていたとしても別に消費税額が記載されている場合には消費税額から逆算した金額が建物及び建物附属設備の金額となり、総額からその金額及び消費税額を控除した金額が土地代金ということになります。

消費税額の記載がない!どう按分したらいい?

では、消費税額の記載もなく単に総額のみの記載の場合にはどうしたらよいのでしょうか。

こういった場合には、売買代金の総額を時価をベースとして合理的に土地と建物及び建物附属設備の金額に按分する必要があります。

この按分計算において合理的と考えられる方法についていくつかご紹介いたします。

(1)固定資産税評価額の比率で按分する方法

最も簡単な方法としては固定資産税評価額の比率で按分する方法があります。

固定資産税評価額は固定資産税の課税明細書に記載されていますので売主に写しをもらうか、役所で評価証明書を取得します。

ただ、建物の固定資産税評価額は新築の段階ですでに建築代金の5割程度まで下がりますので、特に築浅物件の場合には、この手法で計算すると建物の取得価額が低めになってしまうという傾向があります。

(2)路線価から土地の価額を決めて差額を建物の価額にする方法

土地の路線価は時価の80%程度に設定されているということを前提として路線価を「0.8」で割り戻して土地の価額を算出します。

ただ、時価と路線価の乖離が大きい地域においては、算出された取得価額と時価との乖離が大きすぎて実態とかけ離れてしまうといった欠点もあります。

(3)先に建物の価額を決めて差額を土地の価額にする方法

建物の時価としては、売主の帳簿価額を用いるといった方法もありますが、教えてもらえることはそう多くはありませんので、税務署が公表している「建物の標準的な建築価額」から新築時の取得価額を算出し、そこから購入時までの減価償却費相当額を控除した金額を取得価額とする方法です。

(4)不動産鑑定士に依頼する方法

これは客観的で確実な方法ではありますが、よほど高額な物件でない限り、鑑定費用が負担に感じるかもしれません。

固定資産を取得するときの付随費用はどう按分する?

また、固定資産の取得においては、他に様々な付随費用が生じます。基本的に固定資産の取得に係る付随費用は取得価額に含めなければいけませんが、通達には、含めなくてよい費用として、不動産取得税、登録免許税その他登記のために要する費用が掲げられています。

逆に言うと不動産業者に支払った仲介手数料や売手に支払った固定資産税精算金は含めなければならないということになります。

ではこれらはどのように土地と建物及び建物附属設備に按分すればよいのでしょうか。

土地と建物、建物付属設備はどう按分する?

まず、仲介手数料については、単純に上記で決めた土地の取得価額と建物及び建物附属設備の取得価額の比率で按分するとよいでしょう。

また、固定資産税精算金は明細書等によって土地部分と建物部分の内訳が明らかな場合には、土地建物それぞれの取得価額にそのまま加算すればよいでしょう。

もし明細の記載がなければ、仲介手数料と同様に、土地の取得価額と建物の取得価額の比率で按分するとよいでしょう。

土地と、建物及び建物附属設備の按分ができたら次は建物と建物附属設備の按分計算を行います。

建物と建物付属設備の按分計算のやり方は?

全てを建物とする方法も間違いではありませんが、償却を早めに取って直近の納税を減らしたい、あるいは出口としての譲渡も視野に入れているということであれば、建物附属設備を認識した方が有利であるといえます。

ではどの様に計算するかといいますと、まず「再建築費評点計算書」を入手します。

これは、地方自治体の固定資産税を扱う係に固定資産評価情報開示請求書を提出することにより入手できます。

これにより新築時の建物部分と建物附属設備部分の割合を算出します。ここから、新築時から取得時までの経過年数分の減価償却費を控除して、取得時の建物部分と建物附属設備部分の割合を再計算して算出します。

以上土地、建物及び建物附属設備の取得価額の按分計算を見てきましたが、基本的な考え方は、適正な時価による按分計算ですので、地域の相場なども意識しながらより合理的な方法が何かを検討し、より合理的と考えられる方法による、時には、今まで見てきた方法を複合的に用いるなども検討の余地があると考えます。